Các thuật ngữ
- Hợp đồng xây dựng: là hợp đồng bằng văn bản về việc xây dựng một tài sản hoặc tổ hợp các tài sản có liên quan chặt chẽ hay phụ thuộc lẫn nhau về mặt thiết kế, công nghệ, chức năng hoặc các mục đích sử dụng cơ bản của chúng.
- Hợp đồng xây dựng với giá cố định: là hợp đồng xây dựng trong đó nhà thầu chấp thuận một mức giá cố định cho toàn bộ hợp đồng hoặc một đơn giá cố định trên một đơn vị sản phẩm hoàn thành. Trong một số trường hợp, khi giá cả tăng lên mức giá đó có thể thay đổi phụ thuộc vào các điều khoản ghi trong hợp đồng.
- Hợp đồng xây dựng với chi phí phụ thêm: là hợp đồng xây dựng trong đó nhà thầu được hoàn lại các chi phí thực tế được phép thanh toán, cộng (+) thêm một khoản được tính bằng tỷ lệ phần trăm (%) trên những chi phí này hoặc được tính thêm một khoản phí cố định.
Ngoài ra, hợp đồng xây dựng còn có thể được coi là một thỏa thuận để xây dựng một tài sản riêng lẻ hoặc có liên quan trực tiếp đến việc xây dựng tài sản, như hợp đồng tư vấn, thiết kế, khảo sát; hợp đồng dịch vụ quản lý dự án và kiến trúc; hợp đồng phục chế hay phá hủy các tài sản và khôi phục môi trường sau khi phá hủy các tài sản.
Kết hợp và phân chia hợp đồng xây dựng
- Các yêu cầu của chuẩn mực "Hợp đồng xây dựng" thường áp dụng riêng rẽ cho từng hợp đồng xây dựng. Trong một số trường hợp, cũng được áp dụng cho những phần riêng biệt có thể nhận biết được của một hợp đồng riêng rẽ hoặc một nhóm hợp đồng để phản ánh bản chất của hợp đồng hay nhóm hợp đồng xây dựng.
- Một hợp đồng xây dựng liên quan đến xây dựng một số tài sản thì việc xây dựng mỗi tài sản sẽ được coi như một hợp đồng xây dựng riêng rẽ khi thỏa mãn đồng thời 3 điều kiện sau:
+ Có thiết kế, dự toán được xác định riêng rẽ cho từng tài sản và mỗi tài sản có thể hoạt động độc lập;
+ Mỗi tài sản có thể được đàm phán riêng với từng nhà thầu và khách hàng có thể chấp thuận hoặc từ chối phần hợp đồng liên quan đến từng tài sản;
+ Có thể xác định được chi phí và doanh thu của từng tài sản.
- Một nhóm hợp đồng ký với một khách hàng hay với một số khách hàng, sẽ được coi là một hợp đồng xây dựng khi thỏa mãn đồng thời 3 điều kiện sau:
+ Các hợp đồng này được đàm phán như là một hợp đồng trọn gói;
+ Các hợp đồng có mối liên hệ rất mật thiết với nhau đến mức trên thực tế chúng là nhiều bộ phận của một dự án có mức lãi gộp ước tính tương đương;
+ Các hợp đồng được thực hiện đồng thời hoặc theo một quá trình liên tục.
- Một hợp đồng có thể bao gồm việc xây dựng thêm một tài sản theo yêu cầu của khách hàng hoặc hợp đồng có thể sửa đổi để bao gồm việc xây dựng thêm một tài sản đó. Việc xây dựng thêm một tài sản chỉ được coi là hợp đồng xây dựng riêng rẽ khi:
+ Tài sản này có sự khác biệt lớn và độc lập so với các tài sản nêu trong hợp đồng ban đầu về thiết kế, công nghệ và chức năng; hoặc
+ Giá của hợp đồng xây dựng tài sản này được thỏa thuận không liên quan đến giá cả của hợp đồng ban đầu.
Doanh thu của hợp đồng xây dựng
* Doanh thu của hợp đồng xây dựng bao gồm:
- Doanh thu ban đầu được ghi trong hợp đồng; và
- Các khoản tăng, giảm khi thực hiện hợp đồng, các khoản tiền thưởng và các khoản thanh toán khác nếu các khoản này có khả năng làm thay đổi doanh thu, và có thể xác định được một cách đáng tin cậy.
* Sự thay đổi theo yêu cầu của khách hàng về phạm vi công việc được thực hiện theo hợp đồng. Sự thay đổi này chỉ được tính vào doanh thu của hợp đồng khi: có khả năng chắc chắn khách hàng sẽ chấp thuận các thay đổi và doanh thu phát sinh từ các thay đổi đó và doanh thu có thể xác định được một cách tin cậy.
* Khoản tiền thưởng là các khoản phụ thêm trả cho nhà thầu nếu họ thực hiện hợp đồng đạt hay vượt mức yêu cầu. Khoản tiền thưởng được tính vào doanh thu của hợp đồng khi: chắc chắn đạt hoặc vượt mức một số tiêu chuẩn cụ thể đã ghi trong hợp đồng và khoản tiền thưởng có thể xác định được một cách đáng tin cậy.
* Một khoản thanh toán khác mà nhà thầu thu được từ khách hàng hay một bên khác để bù đắp cho các chi phí không bao gồm trong giá hợp đồng. Việc xác định doanh thu tăng thêm từ các khoản thanh toán trên còn tuỳ thuộc vào nhiều yếu tố không chắc chắn và thường phụ thuộc vào kết quả của nhiều cuộc đàm phán. Do đó, các khoản thanh toán khác chỉ được tính vào doanh thu của hợp đồng khi: các thoả thuận đã đạt được kết quả là khách hàng sẽ chấp thuận bồi thường; khoản thanh toán khác được khách hàng chấp thuận và được xác định một cách đáng tin cậy.
Chi phí của hợp đồng xây dựng
* Chi phí của hợp đồng xây dựng bao gồm: chi phí liên quan trực tiếp đến từng hợp đồng; chi phí chung liên quan đến hoạt động của các hợp đồng và có thể phân bổ cho từng hợp đồng cụ thể và các chi phí khác có thể thu lại từ khách hàng theo các điều khoản của hợp đồng.
* Chi phí liên quan trực tiếp đến từng hợp đồng bao gồm: chi phí nhân công tại công trường, bao gồm cả chi phí giám sát công trình; chi phí nguyên liệu, vật liệu, bao gồm cả thiết bị cho công trình; khấu hao máy móc, thiết bị và các TSCĐ khác sử dụng để thực hiện hợp đồng; chi phí vận chuyển, lắp đặt, tháo dỡ máy móc, thiết bị và nguyên liệu, vật liệu đến và đi khỏi công trình; chi phí thuê nhà xưởng, máy móc, thiết bị để thực hiện hợp đồng; chi phí thiết kế và trợ giúp kỹ thuật liên quan trực tiếp đến hợp đồng; chi phí dự tính để sửa chữa và bảo hành công trình và các chi phí liên quan trực tiếp khác.
* Chi phí chung liên quan đến hoạt động của các hợp đồng xây dựng và có thể phân bổ cho từng hợp đồng, bao gồm: chi phí bảo hiểm; chi phí thiết kế và trợ giúp kỹ thuật không liên quan trực tiếp đến một hợp đồng cụ thể và chi phí quản lý chung trong xây dựng.
* Các chi phí khác có thể thu lại từ khách hàng theo các điều khoản của hợp đồng như chi phí giải phóng mặt bằng, chi phí triển khai mà khách hàng phải trả lại cho nhà thầu đã được quy định trong hợp đồng.
* Chi phí không liên quan đến hoạt động của hợp đồng hoặc không thể phân bổ cho hợp đồng xây dựng thì không được tính trong chi phí của hợp đồng xây dựng.
* Chi phí của hợp đồng bao gồm chi phí liên quan đến hợp đồng trong suốt giai đoạn kể từ khi ký hợp đồng cho đến khi kết thúc hợp đồng. Các chi phí liên quan trực tiếp đến hợp đồng phát sinh trong quá trình đàm phán hợp đồng cũng được coi là một phần chi phí của hợp đồng nếu chúng có thể xác định riêng rẽ, có thể ước tính một cách đáng tin cậy và có nhiều khả năng là hợp đồng sẽ được ký kết. Nếu chi phí phát sinh trong quá trình đàm phán hợp đồng đã được ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ khi chúng phát sinh thì chúng không còn được coi là chi phí của hợp đồng xây dựng khi hợp đồng được ký kết vào thời kỳ tiếp sau...
Ghi nhận doanh thu và chi phí của hợp đồng
* Doanh thu và chi phí của hợp đồng xây dựng (HĐXD) được ghi nhận theo 2 trường hợp sau:
+ Trường hợp HĐXD quy định nhà thầu được thanh toán theo tiến độ kế hoạch, khi kết quả thực hiện HĐXD được ước tính một cách đáng tin cậy, thì doanh thu và chi phí liên quan đến hợp đồng được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành do nhà thầu tự xác định vào ngày lập báo cáo tài chính mà không phụ thuộc vào hóa đơn thanh toán theo tiến độ kế hoạch đã lập hay chưa và số tiền ghi trên hóa đơn là bao nhiêu.
+ Trường hợp HĐXD quy định nhà thầu được thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện, khi kết quả thực hiện HĐXD được xác định một cách đáng tin cậy và được khách hàng xác nhận, thì doanh thu và chi phí liên quan đến hợp đồng được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành được khách hàng xác nhận trong kỳ được phản ánh trên hóa đơn đã lập.
* Doanh thu và chi phí được ghi nhận theo phần công việc đã hoàn thành của hợp đồng được gọi là phương pháp tỷ lệ phần trăm hoàn thành. Theo phương pháp này, doanh thu được xác định phù hợp với chi phí đã phát sinh của khối lượng công việc đã hoàn thành thể hiện trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.
* Theo phương pháp tỷ lệ phần trăm hoàn thành, doanh thu và chi phí của hợp đồng được ghi nhận trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là doanh thu và chi phí của phần công việc đã hoàn thành trong kỳ báo cáo.
* DN chỉ có thể lập các ước tính về doanh thu HĐXD một cách đáng tin cậy khi đã thỏa thuận trong hợp đồng các điều khoản sau:
+ Trách nhiệm pháp lý của mỗi bên đối với tài sản được xây dựng;
+ Các điều kiện để thay đổi giá trị hợp đồng;
+ Phương thức và thời hạn thanh toán.
DN phải thường xuyên xem xét và khi cần thiết phải điều chỉnh lại các dự toán về doanh thu và chi phí của hợp đồng trong quá trình thực hiện hợp đồng.
* Phần công việc đã hoàn thành của hợp đồng làm cơ sở xác định doanh thu có thể được xác định bằng nhiều cách khác nhau. DN cần sử dụng phương pháp tính toán thích hợp để xác định phần công việc đã hoàn thành. Tuỳ thuộc vào bản chất của HĐXD, DN lựa chọn áp dụng một trong ba (3) phương pháp sau để xác định phần công việc hoàn thành:
+ Tỷ lệ phần trăm (%) giữa chi phí đã phát sinh của phần công việc đã hoàn thành tại một thời điểm so với tổng chi phí dự toán của hợp đồng;
+ Đánh giá phần công việc đã hoàn thành; hoặc
+ Tỷ lệ phần trăm (%) giữa khối lượng xây lắp đã hoàn thành so với tổng khối lượng xây lắp phải hoàn thành của hợp đồng.
Việc thanh toán theo tiến độ và những khoản ứng trước nhận được từ khách hàng thường không phản ánh phần công việc đã hoàn thành.
- Khi phần công việc đã hoàn thành được xác định bằng phương pháp tỷ lệ phần trăm giữa chi phí đã phát sinh của phần công việc đã hoàn thành tại một thời điểm so với tổng chi phí dự toán của hợp đồng, thì những chi phí liên quan tới phần công việc đã hoàn thành sẽ được tính vào chi phí cho tới thời điểm đó.
* Khi kết quả thực hiện HĐXD không thể ước tính được một cách đáng tin cậy, thì:
+ Doanh thu chỉ được ghi nhận tương đương với chi phí của hợp đồng đã phát sinh mà việc được hoàn trả là tương đối chắc chắn;
+ Chi phí của hợp đồng chỉ được ghi nhận là chi phí trong kỳ khi các chi phí này đã phát sinh.
* Trong giai đoạn đầu của một HĐXD, thường xảy ra trường hợp kết quả thực hiện hợp đồng không thể ước tính được một cách đáng tin cậy. Trường hợp DN có thể thu hồi những khoản chi phí của hợp đồng đã bỏ ra thì doanh thu của hợp đồng được ghi nhận chỉ tới mức các chi phí đã bỏ ra có khả năng thu hồi. Khi kết quả thực hiện hợp đồng không thể ước tính được một cách đáng tin cậy thì không một khoản lợi nhuận nào được ghi nhận, kể cả khi tổng chi phí thực hiện hợp đồng có thể vượt quá tổng doanh thu của hợp đồng.
